后营改增时期地方税改革浅探

　　图分类号：F810文献标识码：A文章编号：10025812（2016）21010603
　　摘要：营改增使得营业税退出历史舞台，也给地方税体系带来了严峻挑战，地方税体系改革完善亟待进行。文章在分析地方税存在问题的基础上，提出完善地方税体系的实施路径，并分税种提出具体的改革措施，为我国地方税体系的改革完善提供了理论基础。
　　关键词：营改增地方税问题路径措施
　　随着营改增在全国深入推开，地方税的主体税种营业税不复存在。税制方面，营业税作为地方税体系的主体税种，它的消失使得地方税面临主体税种缺失的挑战，缺少主体税种的地方税体系是不完整的。税权方面，增值税和营业税作为流转税体系的两大税种，营业税主要调整第三产业，营业税消失后，地方税收征管权限进一步缩减，地方政府调控区域经济的税收手段更加乏力。税收收入保障方面，营业税收入在地方税税收中占据较大比例，高达四分之一，营改增后地方税收入保障面临更大难题，营改增促使地方税体系的改革完善亟待进行。
　　一、地方税存在的问题
　　（一）营改增后地方税制失去主体税种。自2012年开始营改增试点以来，随着试点行业和城市的不断增加，我国营业税的税源也在不断地减少，直到2016年5月1日，营业税退出历史舞台。由表1可以看出，虽然2012年到2014年的统计数据显示地方政府税收收入绝对额没有减少，但其上涨速度已明显变小，因而营改增税制改革实质上减少了地方政府的税收收入，最终将会使得地方税制失去其唯一的主体税种营业税。
　　（二）营改增后地方政府财权事权失衡。事权是政府管理公共事务的权限，财权则是政府为自己的事权所必须付出的财政支出。目前中央政府和地方政府事权和财力划分不清，为了提高地方发展的效率、减轻中央的事务，中央政府将一部分事权下放给了地方政府，但并没有将与事权对应的财力划分给地方，这样地方政府就没有足够的财权来保证事权的实现。
　　分税制改革将国家税收收入在政府间进行了纵向划分，并通过制度的形式将划分办法固定下来，为不同级次政府履行职能提供了财力保障，2006年到2014年我国中央税收收入与地方税收收入规模及比重如表2所示。
　　由表2可知，从2006年到2014年我国中央税收收入规模和地方税收收入规模每年都在增加，中央税收收入从2006年的19576。14亿元上涨到2014年的60035。40亿元，地方税收收入从2006年的15228。21亿元上涨到了2014年的59139。91亿元。并且中央税收收入在国家税收收入总额中所占百分比均超过了50，地方税收收入在国家税收收入总额中所占百分比均低于50。
　　2006年到2014年我国中央财政支出与地方财政支出规模及比重如下页表3所示。
　　由表3中数据可知，从2006年到2014年我国不仅中央财政支出规模在逐年增加，地方财政支出规模也在逐年增加，中央财政支出从2006年的9991。40亿元上涨到2014年的22570。07亿元，地方财政支出从2006年的30431。33亿元上涨到了2014年的129215。49亿元。中央财政支出占全国财政支出的比例逐渐降低，由2006年的24。721降至2014年的14。87，而地方财政支出在全国财政支出中所占的比重却逐年上涨，由2006年的75。28上涨到了2014年的85。13。
　　由表2和表3中数据可以看出，多年来我国地方政府的税收收入都难以满足所管辖事务财政支出的需要，必须依靠上级政府的转移支付。以2014年数据为例，2014年地方税收收入额是59139。91亿元，在国家税收收入中所占的比例是49。62，2014年地方财政支出额是129215。49亿元，在全国财政支出中所占比重是85。13，2014年地方税收收入额只能满足地方财政支出需要的45。77，资金缺口非常大。由于地方税收收入在国家税收收入中所占的比例远低于地方财政支出在国家财政支出中所占的比例，即使在保持地方税收收入增长速度不变的情况下，地方税收收入增长到足以满足地方财政支出仍需要相当长的时间。因而我国地方税收制度的税收收入规模方面存在两个问题：第一，地方政府的税收收入总额远远不能满足地方政府履行政府职能需要；第二，地方税收收入在国家税收收入中所占的比例也远远小于地方财政支出在国家财政支出中所占的比例，即地方政府的收入与支出不匹配。此外，营改增税制改革会加剧地方财权与事权失衡。
　　（三）部分地方税种制度原本存在不足。
　　1。地方税种存在重复征税问题。比如房地产开发企业销售房屋（假设为经营用房）时需要缴纳土地增值税，购买方在持有期间需缴纳房产税，而当房产税以房屋余值计税时，房屋余值中包括购买时土地的价值；购买方缴纳契税的计税基础为交易房屋的成交价格，而成交价格中也包含土地的价值。
　　2。辅助税种的制度设计不合理。首先。房产税的税制设计不合理。房产税的征收范围过窄。我国现行的房产税只对自然人使用的经营用房征收房产税。对自然人拥有的非经营用房产免征房产税。房产税制中税收优惠政策过多，比如国家机关、人民团体及国家各类军队自用的房屋均免税，各种类型的宗教寺庙、各种主题公园化及种类繁多的名胜古迹自用的房产都属于免税范围，等等；房产税采用单一的比例税率，从纳税人税收负担来看，比例税率是符合公平原则的，但从我国人均财产差异越来越大的角度考虑，我国房产税应更侧重调节财富差距，所以单一的房产税率不再适应现实社会需要。其次，资源税税收制度有待完善。缴纳资源税的企业少，目前我国仅对開采煤炭、原油、天然气、金属矿产品以及生产盐的单位或个人征收资源税。资源税收入与资源价格变化联系小，我国现行资源税课税对象中只有原油和天然气适用比例税率，其他均适用定额税率，所以资源税收入不能反映应税资源价格的变动；资源税税率偏低，比如每吨其他煤炭的资源税税率是0。35元，随着煤炭的开采，煤炭的稀缺性也在增加。其他应税资源与之类似，所以从保护资源角度看资源税税率偏低。
　　二、完善我国地方税体系的实施路径
　　改革不可能一蹴而就，稳步实施才能确保地区经济在改革中得到平稳过渡。笔者认为，应当将税制改革划分为三个阶段，在不同阶段内设定不同的任务，层层推进，从而最终完成改革目标。
　　（一）税改初期增加转移支付。新一轮税制改革可以在更深层次上优化我国的税制结构，甚至为我国经济的持续健康发展提供坚固的基石，但不可避免地，地方政府收入在税制改革施行的过程中将受到不小的冲击。在税改初期，可以利用现有的中央对地方政府的转移支付制度，增加一般性转移支付的规模和比例，来暂时弥补地方财力的不足，保证地方政府在改革初期享有足够的财力规模。
　　（二）税改中期提高分享比例。在新一轮税制改革的中期，由于营改增的推行，原本营业税的征税范围划转为增值税的征税范围，增值税收入规模增加。在确保地方政府不对中央转移支付过度依赖的同时，又要保证地方政府的财力，提高中央与地方共享税的分享比例是较为稳妥的应急措施。目前共享税主要包括增值税和所得税，本文认为，提高地方政府分享比例的税种应当锁定为在此次税制改革中变动最为明显的增值税。
　　（三）税改后期强化地方税种。在重新确立地方税体系的主体税种后，地方政府的税收收入将获得基本的保障。因此，必须真正坐实地方税种，才能确保地方政府税收的收入规模。强化地方税种主要分為新的主体税种的选择和辅助税种的选择两个部分，地方小税种名目繁多，对所有地方税种进行改革可行性不大，本文认为应当着重挑选出部分税种进行深化改革。
　　在主体税种的选择上，消费税与房地产税都应当作为地方主体税种，但房地产税的开征涉及面较广，存在许多需要克服的阻力，短期内无法推行。因此，应先对消费税施行改革，将其逐步转化为地方主体税种，例如先作为中央与地方共享税，再逐渐全部交由地方。而随着房地产交易市场的逐步规范，在其市场较为成熟后，再顺势推出房地产税，将其培养为地方税体系中的另一个主体税种。
　　同时，应将改革辅助税种的目标锁定在资源税与环境保护税上，新一轮税制改革中，资源税与环境保护税是改革的一部分，地方政府可以顺势对其进行深化调整，使其更加适应于各个地区的资源以及环境的情况。目前我国资源区域贫乏，环境也遭受到了严重的破坏，适时深化资源税的改革并开征环境保护税可以达到双赢，既增加了地方税收收入，也有利于保护稀缺资源并改善地区环境。
　　三、地方税体系中相关税种的改革措施
　　（一）深入推进消费税改革。将消费税作为主体税种可以促使地方政府不断改革与完善地方消费市场，进一步加强地方市场环境和公共服务建设，从而带动地方基础设施的完善与地区经济的发展。尽管消费税如今仍是中央税，但消费税具备成为地方税种的潜质。从消费税的征收范围来看，消费税的征收规模与地方居民的消费能力相关，主要包括烟酒、珠宝玉石、小汽车等项目，这些消费品的消费具有明显的区域消费特征，对地方经济可以起到一定的调节作用。为了保证消费税的收入规模，以保证地方收入，必须进行如下改革：第一，调整当前消费税已有的征税范围，强化消费税在收入分配上的调节力度。可将消费税的征收环节从生产环节调整至零售环节，并将收入收归地方，进而填补传统消费税在政府税收中的空缺。第二，合理确定消费税税率。在目前已有的税率上有增有减，针对不同消费品的特点制定不同的税率，进而对居民消费起到一定的引导作用。第三，借鉴德国的电力税制度，建立电力税，并使电力税从属于消费税。使用电力消费税在调控电力消费量的同时还可以增加地方财政收入，增收的财政收入也可以作为当地治理因电力消费而产生的环境污染的财政费用。
　　（二）探索推进资源税改革。资源税是已有的税种，新一轮税制改革应扩充资源税的征税范围，并对资源税的征收方式进行调整，改为从价计征。
　　目前资源税征税范围狭窄，在资源税的改革上，要对资源税税目进行扩围。同时可以将水资源逐步纳入征税范围并取消水资源补偿费。另外，还应适当提高资源税的税率，建立税收收入与资源价格同步上涨的机制，增加对税源价格的了解程度，也有助于我国对资源税征收方式改为从价计征措施的推行。在计税依据方面，对不可再生、不可替代的稀缺资源的课税程度要加强，提高单位税额。
　　（三）适时开征环境保护税。我国目前尚没有环境保护税这一税种，主要是通过征收排污费来保护环境，其执行效果并不理想。为了保护环境，也为了增加地方政府的财政收入，必须开征环境保护税并将其作为地方收入。将环境保护税归入地方符合收益性原则，地方的环境遭到破坏是为了发展当地的经济，与此相关的财政支出也是由地方安排支出，因此环境保护税应作为地方税。另外，由于环境保护税的区域差别性，环境保护税基本不会引起税源竞争，适合作为地方税。
　　（四）逐步培育房地产税。房地产税具备作为地方主体税种的良好潜力，从远期来考虑，房地产税应推广至全国范围内，并作为地方主体税种，但由于地区经济的发达程度不同，可以先在国内一、二线城市积极推进房地产税改革，并首先培育其成为东、中部地区的地方主体税种。
　　在房地产税的具体税制设计上可以采取以下措施：第一，房地产税基的确定。在确定房地产税税基时，基本思路应具备以下三个方面：首先，取消开发时的课税。其次，适当对流转过程进行课税。最后，将保有环节作为重点课税对象。此时可以将房地产税征收范围扩大至所有类型的房地产，甚至可以与消费税相结合，将超过一定价值的高档不动产纳入消费税的征收范围，在相互配合的前提下，对房地产业先进行普遍征收，再通过制定税收优惠政策对特殊对象加以区别对待。第二，做好房地产价值的评估。房地产税计税依据可以评估价格为主，税务机关应与第三部门合作，制定完善的房产价值评估方案，科学确定房产价值。第三，提高税收征管效率。首先，应整合税基相同的重复税种，将耕地占用税、城镇土地使用税、房产税整合为房地产税，主要将税收集中于其保有环节。其次，着重建设房地产税征管过程中的信息化管理上，建立家庭电子信息档案，详细记录每一户房产数量、住宅面积、家庭人数等，进行有效、合理的征纳。
　　总体来说，房地产税的设计思路是能够覆盖房地产有关的交易、保有各个环节的基础上，以针对保有环节征税为主，尽量做到税负分布均衡，能合理分配中央与地方、政府与企业的房地产收益，同时也能作为一项主体税种，成为对地方财政收入起到支撑作用的不动产税种。J
　　作者简介：
　　宋爱华，濮阳职业技术学院工商系，副教授，会计师，经济学硕士；研究方向：税务会计。